注冊會計師《會計》必考100題

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專題一 投資性房地產(chǎn)【考點1】投資性房地產(chǎn)的范圍

1、已出租的土地使用權(quán)

2、持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)

3、已出租的建筑物

4、不屬于投資性房地產(chǎn)的范圍

自用房地產(chǎn)：為生產(chǎn)商品?提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理而持有的房地產(chǎn)。如企業(yè)的廠房?辦公樓和經(jīng)營用土地等。

作為存貨的房地產(chǎn)：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在正常經(jīng)營過程中銷售的或為銷售而正在開發(fā)的商品房和土地。

【例題】下列項目中，不屬于投資性房地產(chǎn)的是( )。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將作為存貨的商品房出租

企業(yè)開發(fā)完成后用于出租的房地產(chǎn)

企業(yè)持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)

房地產(chǎn)企業(yè)擁有并自行經(jīng)營的飯店

【答案】D

【解析】投資性房地產(chǎn)的范圍包括:已出租的土地使用權(quán)、持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)（選項C）、已出租   的建筑物（選項AB)。

選項D，房地產(chǎn)企業(yè)擁有并自行經(jīng)營的飯店，作為經(jīng)營用房地產(chǎn)，不屬于企業(yè)投資性房地產(chǎn)。

【考點2】與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出

（一）資本化的后續(xù)支出

①滿足投資性房地產(chǎn)確認條件的，應(yīng)當計入投資性房地產(chǎn)的成本。

②企業(yè)對某項投資性房地產(chǎn)進行改擴建等再開發(fā)且將來仍作為投資性房地產(chǎn)的，再開發(fā)期間應(yīng)繼續(xù)將其作為投資性   房地產(chǎn)核算，再開發(fā)期間不計提折舊或攤銷。

1、成本模式下

借：投資性房地產(chǎn)——在建

投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷） 投資性房地產(chǎn)減值準備

貸：投資性房地產(chǎn)

2、公允價值模式下

借：投資性房地產(chǎn)——在建

——公允價值變動（可借可貸） 貸：投資性房地產(chǎn)——成本

企業(yè)對某項投資性房地產(chǎn)進行改擴建等再開發(fā)且將來仍作為投資性房地產(chǎn)的，再開發(fā)期間應(yīng)繼續(xù)將其作為投資性房   地產(chǎn)，不計提折舊或攤銷。

費用化的后續(xù)支出：應(yīng)當在發(fā)生時計入當期損益——其他業(yè)務(wù)成本。

【例題】甲公司2×17年12月31日購入一棟辦公樓，實際取得成本為4000萬元。該辦公樓預(yù)計使用年限為20年，預(yù)計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。因公司遷址，2×20年6月30日甲公司與乙公司簽訂租賃協(xié)議。該協(xié)議約定： 甲公司將上述辦公樓租賃給乙公司，租賃期開始日為協(xié)議簽訂日，租期2年，年租金600萬元，每半年支付一次。租   賃協(xié)議簽訂日該辦公樓的公允價值為3900萬元。甲公司對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量。2×20年12   月31日，該辦公樓的公允價值為2200萬元。

假定不考慮增值稅等其他因素的影響，下列各項關(guān)于甲公司上述交易或事項會計處理的表述中，正確的是（ ）。

出租辦公樓應(yīng)于2×20年計提折舊200萬元

出租辦公樓應(yīng)于租賃期開始日確認其他綜合收益400萬元

出租辦公樓應(yīng)于租賃期開始日按其原價4000萬元確認為投資性房地產(chǎn)

出租辦公樓2×20年取得的300萬元租金應(yīng)沖減投資性房地產(chǎn)的賬面價值

【答案】B

【解析】2×20年該辦公樓應(yīng)計提的折舊金額=4000／20×6／12=100(萬元)，選項A錯誤；辦公樓出租前的賬面價值

=4000-4000／20×2．5=3500(萬元)，出租日轉(zhuǎn)換為以公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，租賃期開始日應(yīng)按當日的公允價值3900萬元確認投資性房地產(chǎn)的入賬價值，且將公允價值大于賬面價值的貸方差額計入其他綜合收益，所以   應(yīng)確認其他綜合收益的金額=3900-3500=400(萬元)，選項B正確，選項C錯誤；出租辦公樓取得的租金收入應(yīng)當計入其他業(yè)務(wù)收入，選項D錯誤。

【考點3】投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量

一、采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)

★會計處理

1、計提折舊或攤銷時： 借：其他業(yè)務(wù)成本

貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）

2、計提減值準備時： 借：資產(chǎn)減值損失

貸：投資性房地產(chǎn)減值準備

3、取得租金收入時： 借：銀行存款

貸：其他業(yè)務(wù)收入

二、采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)

（一）采用公允價值模式計量的前提條件，同時滿足以下兩個條件：

①投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場。

②企業(yè)能夠從活躍的房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的   公允價值作出合理的估計。

投資性房地產(chǎn)的公允價值是市場參與者在計量日的有序交易中，出售該房地產(chǎn)所能收到的金額：①參照現(xiàn)行市場價   格；②參照同類或類似房地產(chǎn)的最近交易價格；③預(yù)計未來獲得的租金收益和現(xiàn)金流量予以計量。

（二）會計處理

公允價值上升時：

借：投資性房地產(chǎn)——公允價值變動貸：公允價值變動損益

公允價值下降時： 借：公允價值變動損益

貸：投資性房地產(chǎn)——公允價值變動

取得租金收入時： 借：銀行存款

貸：其他業(yè)務(wù)收入

【注意】不計提折舊，不進行攤銷，也不計提減值準備。三、投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的變更

①企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。

②從成本模式計量轉(zhuǎn)換為公允價值模式計量的，作為會計政策變更作追溯調(diào)整處理，將變更日公允價值與原賬面   價值的差額，調(diào)整期初留存收益（假定不考慮所得稅的影響）。

【注意】已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉(zhuǎn)換為成本模式。

【考點4】投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換和處置一、成本模式下的轉(zhuǎn)換

二、公允價值模式下的轉(zhuǎn)換

三、投資性房地產(chǎn)的處置

（一）成本模式下

1、收到處置收入時借：銀行存款

貸：其他業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

2、結(jié)轉(zhuǎn)投資性房地產(chǎn)賬面價值借：其他業(yè)務(wù)成本

投資性房地產(chǎn)累計折舊投資性房地產(chǎn)減值準備貸：投資性房地產(chǎn)

（二）公允價值模式下

1、按實際收到的款項借：銀行存款

貸：其他業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 2、按當時投資性房地產(chǎn)的賬面余額 借：其他業(yè)務(wù)成本

貸：投資性房地產(chǎn)——成本

——公允價值變動（也可能在借方）

3、將累計公允價值變動轉(zhuǎn)入其他業(yè)務(wù)成本借：公允價值變動損益

貸：其他業(yè)務(wù)成本（或相反）

4、將轉(zhuǎn)換時原計入其他綜合收益的部分轉(zhuǎn)入其他業(yè)務(wù)成本借：其他綜合收益

貸：其他業(yè)務(wù)成本

【例題】甲公司為一家上市公司，2×17年度和2×18年度發(fā)生的有關(guān)交易或事項如下：2×17年1月1日，甲公司購入一

項房產(chǎn)并對外出租，將該房產(chǎn)作為投資性房地產(chǎn)核算，采用成本模式進行后續(xù)計量。該房產(chǎn)的購入成本為8      000萬元。預(yù)計使用壽命為40年，預(yù)計凈殘值為零。采用年限平均法計提折舊。2×18年1月1日，甲公司將投資性房地產(chǎn)的   后續(xù)計量由成本模式變更為公允價值模式。當日，該房產(chǎn)的公允價值為8   500萬元。假定企業(yè)所得稅法規(guī)定，甲公司上述房產(chǎn)的折舊年限為20年，預(yù)計凈殘值為零，采用年限平均法計提的折舊可在稅前扣除。（假定折舊從2×17年1月 開始）

根據(jù)資料， 計算甲公司2×17年度因投資性房地產(chǎn)應(yīng)確認的遞延所得稅金額，并編制相關(guān)會計分錄；說明甲公司

2×18年1月1日變更投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的會計處理原則，并編制相關(guān)會計分錄。

【答案】

2017年12月31日賬面價值=8 000-8 000/40=7 800萬元 計稅基礎(chǔ)=8 000-8 000/20=7 600 萬元

投資性房地產(chǎn)賬面價值7 800萬元大于計稅基礎(chǔ)7 600萬元，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異200萬元，確認遞延所得稅負債50

萬元。

借：所得稅費用 50

貸：遞延所得稅負債 50

投資性房地產(chǎn)由成本模式變更為公允價值模式，作為會計政策變更處理，并將變更時公允價值與賬面價值的差額調(diào)   整期初留存收益。

借：投資性房地產(chǎn)——成本 8 500

投資性房地產(chǎn)累計折舊 200

貸：投資性房地產(chǎn)    8 000

盈余公積    70

利潤分配——未分配利潤    630

即：

賬面價值=8 500 計稅基礎(chǔ)=7 600

因此形成應(yīng)納稅暫時性差異900萬元，較去年底增加700萬，故增加遞延所得稅負債175萬元，分錄如下： 借：盈余公積    17.5

利潤分配——未分配利潤 157.5

貸：遞延所得稅負債    175

【例題】甲房地產(chǎn)公司(以下簡稱甲公司)于2015年12月31日將一自用建筑物對外出租，租期為3年（即從2016年1月1 日至2018年12月31日），每年12月31日收取租金150萬元，出租時，該建筑物的成本為2 800萬元，已提折舊500萬元，已提減值準備300萬元，尚可使用年限為20年，甲公司對該建筑物采用年限平均法計提折舊，假設(shè)無殘值，且與   稅法規(guī)定均相同。由于此時無法取得公允價值，采用成本模式進行后續(xù)計量。2016年12月31日該建筑物的公允價值   減去處置費用后的凈額為1 710萬元，預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1 650萬元。2017年1月1日甲公司認為，其所在地的房地產(chǎn)交易市場逐漸活躍和成熟，具備了采用公允價值模式計量的條件，決定對該項出租的建筑物從成本模式轉(zhuǎn)換為   公允價值模式計量。公允價值資料如下：

(1)2016年12月31日該建筑物的公允價值為2 410萬元。(2)2017年12月31日該建筑物的公允價值為2 610萬元

2018年12月31日租賃協(xié)議到期，甲公司將該建筑物對外出售，收到2 710萬元存入銀行。不考慮相關(guān)稅費的影響，按凈利潤的10％計提盈余公積。

要求：

(1)編制甲公司2015年將自用固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)的會計分錄； (2)編制甲公司2016年收取租金和計提折舊的會計分錄：

編制甲公司2016年資產(chǎn)減值相關(guān)的會計分錄；

編制甲公司2017年成本模式轉(zhuǎn)換為公允價值模式的賬務(wù)處理； (5)編制甲公司2017年公允價值變動相關(guān)的會計分錄；

(6)編制甲公司2018年出售建筑物相關(guān)的會計分錄。

【答案】(1)2015年12月31日借：投資性房地產(chǎn)    2 800

累計折舊    500

固定資產(chǎn)減值準備    300

貸：固定資產(chǎn)    2 800

投資性房地產(chǎn)累計折舊 500

投資性房地產(chǎn)減值準備 300 (2)2016年12月31日

借：銀行存款    150

貸：其他業(yè)務(wù)收入    150

借：其他業(yè)務(wù)成本100 (2 000÷20)

貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊 100

2016年12月31 日，投資性房地產(chǎn)的賬面價值=2 000-100=1 900萬元，可收回金額為1 710萬元，應(yīng)計提減值準備190萬元。

借：資產(chǎn)減值損失    190

貸：投資性房地產(chǎn)減值準備 190

2017年1月1日，成本模式轉(zhuǎn)換為公允價值模式計量，需要追溯調(diào)整借：投資性房地產(chǎn)——建筑物(成本)2 410

投資性房地產(chǎn)累計折舊    600

投資性房地產(chǎn)減值準備    490

貸：投資性房地產(chǎn)——建筑物2 800

利潤分配——未分配利潤630 盈余公積    70

(5)2017年12月31日

借：銀行存款    150

貸：其他業(yè)務(wù)收入    150

借：投資性房地產(chǎn)——公    200

貸：公允價值變動損益 200 (6)2018年12月31日

借：銀行存款    150

貸：其他業(yè)務(wù)收入    150

借：銀行存款    2 710

貸：其他業(yè)務(wù)收入    2 710

借：公允價值變動損益 200

其他業(yè)務(wù)成本    2 410

貸：投資性房地產(chǎn)——成本2 410

——公允價值變動200

專題二 長期股權(quán)投資+合并財務(wù)報表

【考點1】長期股權(quán)投資的初始計量

一、長期股權(quán)投資的核算范圍（子公司、合營、聯(lián)營企業(yè)）

二、企業(yè)合并形成長期股權(quán)投資的初始計量

（一）同一控制下形成控股合并（開始是A→B+A→C，合并后A→B→C）

①合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當在合并日按照所取得的被合并方在最   終控制方合并財務(wù)報表中的凈資產(chǎn)的賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。即，

借：長期股權(quán)投資【被合并方在最終控制方合并財務(wù)報表中的凈資產(chǎn)的賬面價值】

②長期股權(quán)投資的初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)及所承擔債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當調(diào)整資   本公積（資本溢價或股本溢價）；資本公積的余額不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤。即，

借：資本公積

盈余公積【若資本公積不足】

未分配利潤

或者，貸：資本公積【此時不存在不足沖減的問題】

③合并方以發(fā)行權(quán)益性工具作為合并對價的，應(yīng)按發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資的初始投資成本與   所發(fā)行股份面值總額之間的差額和發(fā)行權(quán)益性工具作為合并對價直接相關(guān)的交易費用（例：股票傭金手續(xù)費），應(yīng)   當調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤。即，

a、發(fā)行股票時： 借：長期股權(quán)投資貸：股本【面值】

資本公積——股本溢價【差額】

B、支付發(fā)行費用時：

借：資本公積——股本溢價【若不足，再借盈余公積和未分配利潤】貸：銀行存款【實際支付的交易費用】

④合并方發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費用以及其他相關(guān)管理費用，于發(fā)生時計入當期損益（比如“管理費用”）。與發(fā)行債務(wù)性工具作為合并對價直接相關(guān)的交易費用，應(yīng)當計入債務(wù)性工具的初始確認金額（倒擠在——利息調(diào)整里）。